Delito Fiscal

por

Delito Fiscal en España en España

Aquí se ofrecen, respecto al derecho español, referencias cruzadas, comentarios y análisis sobre Delito Fiscal. [aioseo_breadcrumbs] Aquí se ofrecen, respecto al derecho español, referencias cruzadas, comentarios y análisis sobre Delito Fiscal. [aioseo_breadcrumbs] Aquí se ofrecen, respecto al derecho español, referencias cruzadas, comentarios y análisis sobre Delito Fiscal. [aioseo_breadcrumbs] Aquí se ofrecen, respecto al derecho español, referencias cruzadas, comentarios y análisis sobre Delito Fiscal. [aioseo_breadcrumbs][rtbs name=»derecho-home»] Los cometidos contra la Hacienda pública.

Desarrollo sobre el Delito Fiscal

Según el «Comprendio de Derecho Penal. Parte Especial» de José María Luzón Cuesta:

«La sanción penal al incumplimiento del principio general establecido en el art. 31.1 de la Constitución, se encuentra en el art. 305, que, excepto en la adecuación de las penas al sistema del Código, supresión de la calificación de dolosa respecto a la acción u omisión, en cuanto aclaración innecesaria dado el régimen de sanción de las acciones u omisiones imprudentes, conforme al art. 12, adición de un apartado sobre la Hacienda de las Comunidades y otro, con el número 5, por la cit. Ley O. 5/2010, y la salvedad final introducida por la cit. Ley O. 7/2012, es reproducción del art. 349 del Código derogado, con alguna modificación en el uso de los verbos.

Tipo básico

En el primer párrafo del apartado n.º 1, (suprimidos los subtipos agravados de “utilización de persona o personas interpuestas” y de “especial trascendencia y gravedad”, y la referencia
a “retribuciones en especie”, respecto a los “ingresos a cuenta”, por la reforma operada por Ley O. 7/2012, de 27-12), es castigado con pena de prisión y multa del tanto al séxtuplo de la cuantía, “salvo que hubiere regularizado su situación tributaria en los términos del apartado
4 del presente artículo”, “El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública estatal, autonómica, foral o local, eludiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando
beneficios fiscales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o beneficios fiscales indebidamente obtenidos o disfrutados exceda de ciento veinte mil euros”.

En la anterior descripción, el legislador, según el Preámbulo de la Ley de 1985, pretendió avanzar en la delimitación de la conducta típica del delito fiscal por antonomasia, de modo que dicha conducta no sea tanto la falta de pago de tributos, cuanto la actitud defraudatoria, mediante actos u omisiones tendentes a eludir la cuantificación de los elementos
que configuran la deuda tributaria y, por tanto, su pago. En este sentido, la jurisprudencia, tomando en consideración que no se trata de resucitar la antigua prisión por deudas, estimó que lo relevante, a efectos punitivos, es ocultar o desfigurar el hecho tributario o las bases tributarias, con el fin de eludir la obligación de satisfacer determinados tributos y con la evidente intención defraudatoria consiguiente (S. 12-5-1986, Vivas).

En lo que respecta a la naturaleza jurídica, la Sala Segunda ha declarado que se trata de un delito socio-económico que atenta a los intereses patrimoniales del Estado o de las entidades locales y autonómicas (SS.12-2 y 12-5-1986, Vivas) o foral, término añadido en la reforma de 1995, y ha reconocido la obligación de tributación, cuyo incumplimiento genera el delito, aunque se trate de rentas de origen delictivo (S. 20/2001, de 8-3, Conde-Pumpido Tourón).

Como formas de comisión, a partir del Código de 1995, el tipo se refiere a “acción u omisión”, consagrando así lo que era interpretación jurisprudencial (SS. 2-3-1988, Moyna, y posteriores) de que el delito puede cometerse por quienes, sabedores del deber de declarar, omiten
tal declaración. Y, por otra parte, conforme al párrafo segundo del ap. 1 del art. 305, “La mera presentación de declaraciones no excluye la defraudación, cuando ésta se acredite por otros hechos”.

“Tanto si se formula declaración como si no, el delito se consuma en el momento en que expira el plazo legal voluntario para realizar el pago” (S. 751/2003, de 28-11, Conde-Pumpido Tourón, con cita de otras). Reiteradamente ha declarado la Sala Segunda que “la definición legal y la naturaleza del delito fiscal impiden la aplicación del delito continuado” (S. 1590/2003, de 22-4, Conde-Pumpido Tourón). En cuanto al término “tributos”, que, a partir de 1985, sustituyó al restrictivo de “impuestos”, comprende tanto éstos como las tasas y contribuciones
especiales, conforme al art. 2 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17-12).

Sujeto activo, será la persona que según la Ley resulte obligada al cumplimiento de la prestación tributaria, sea como contribuyente, sustituto o cualesquiera otras de las enumeradas en el art. 35 de la Ley General Tributaria. Respecto a las personas jurídicas será de aplicación
el art. 31 del CP.

Por último, hay que tener en cuenta que el art. 180 de la Ley General Tributaria reconoce el principio «non bis in idem», que denomina «de no concurrencia de sanciones tributarias».

Sanción complementaria

Con carácter necesario, dispone el tercero (y último) párrafo del apartado n.º 1 que «Además de las penas señaladas, se impondrá al responsable la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social durante el período de tres a seis años.»

▷ Novedades
Últimos contenidos de la plataforma digital Lawi:

Determinación de la cuantía

Conforme al apartado nº 2 del art. 305, en que la cit. Ley O. 7 /2012 , conservando íntegramente los dos supuestos que contemplaba el texto anterior, los presenta en dos apartados, bajo las letras a) y b), consistiendo la reforma en añadir al primero una salvedad, establece que:

“A los efectos de determinar la cuantía mencionada en el apartado anterior:

  • Si se trata de tributos, retenciones, ingresos a cuenta o devoluciones, periódicos o de declaración periódica, se estará a lo defraudado en cada período impositivo o de declaración, y si éstos son inferiores a doce meses, el importe de lo defraudado se referirá al año natural. No obstante lo anterior, en los casos en los que la defraudación se lleve a
    cabo en el seno de una organización o grupo criminal, o por personas o entidades que actúen bajo la apariencia de una actividad económica real sin desarrollarla de forma efectiva, el delito será perseguible desde el mismo momento en que se alcance la cantidad fijada en el apartado 1.
  • b) En los demás supuestos, la cuantía se entenderá referida a cada uno de los distintos conceptos por los que un hecho imponible sea susceptible de liquidación.”

Tal cuantía, que para algunos autores es condición objetiva de punibilidad (postura seguida en S. 27-12-1990, Ruiz Vadillo), debe considerarse (SS. 3-12-1991, Moyna, y 24-2 y 9-3-1993, Díaz Palos y Moyna) como elemento típico del delito, que transforma el ilícito administrativo
en ilícito penal, bastando en relación con la misma, como entiende Bajo, el dolo eventual, ya que el autor «acepta» o «consiente» la cantidad realmente defraudada.

Regularización de la situación tributaria

En el Preámbulo de la Ley O. 7 /2012, no se oculta la satisfacción por esta regulación, contenida en el Apartado n.º 4, con un primer párrafo parecido al que sustituye, uno segundo nuevo, y un tercero igual, destacando que configura la “regularización de la situación tributaria como el verdadero reverso del delito”, con la que “resulte neutralizado no sólo el desvalor de la acción, con una declaración completa y veraz, sino también el desvalor del resultado mediante el pago completo de la deuda tributaria y no solamente de la cuota tributaria como ocurre actualmente”.

Dicho Apartado n.º 4 dispone: “Se considerará regularizada la situación tributaria cuando se haya procedido por el obligado tributario al completo reconocimiento y pago de la deuda tributaria, antes de que por la Administración Tributaria se le haya notificado el inicio de actuaciones de comprobación o investigación tendentes a la determinación de las deudas tributarias objeto de la regularización o, en el caso de que tales actuaciones no se hubieran producido, antes de que el Ministerio Fiscal, el Abogado del Estado o el representante procesal de la Administración autonómica, foral o local de que se trate, interponga querella
o denuncia contra aquél dirigida, o antes de que el Ministerio Fiscal o el Juez de Instrucción realicen actuaciones que le permitan tener conocimiento formal de la iniciación de diligencias.

Asimismo, los efectos de la regularización prevista en el párrafo anterior resultarán aplicables cuando se satisfagan deudas tributarias una vez prescrito el derecho de la Administración a su determinación en vía administrativa.

La regularización por el obligado tributario de su situación tributaria impedirá que se le persiga por las posibles irregularidades contables u otras falsedades instrumentales que, exclusivamente en relación a la deuda tributaria objeto de regularización, el mismo pudiera haber cometido con carácter previo a la regularización de su situación tributaria”.
La extinción por prescripción de la deuda tributaria no determina la atipicidad sobrevenida, ni puede incluirse en la examinada exención de responsabilidad criminal, ya que «una deuda prescrita no es una deuda regularizada», y la sentencia condenatoria crea «un título judicial
autónomo plenamente eficaz», a efectos de hacer efectiva la responsabilidad civil, pese a «la paralización de las actividades propias de la Hacienda Pública» (S. 1336/2002, de 15-7, Andrés Ibáñez, acorde con varias anteriores).

Atenuación de la pena

También novedad de la reforma de 2012, que no se justifica en el Preámbulo, es la introducción de una atenuación facultativa, como apartado n.º 6, al disponer que “Los Jueces y Tribunales podrán imponer al obligado tributario o al autor del delito la pena inferior en uno o dos grados, siempre que, antes de que transcurran dos meses desde la citación judicial como imputado satisfaga la deuda tributaria y reconozca judicialmente los hechos. Lo anterior será igualmente aplicable respecto de otros partícipes en el delito distintos del obligado tributario o del autor del delito, cuando colaboren activamente para la obtención de pruebas decisivas para la identificación o captura de otros responsables, para el completo esclarecimiento
de los hechos delictivos o para la averiguación del patrimonio del obligado tributario o de otros responsables del delito”.

Ejecución de la pena de multa y responsabilidad civil

(C)onforme al apartado 7 (reproducción del apartado 5 en la primitiva redacción, con la única salvedad de que donde decía “no haya podido liquidar”, ahora establece “no haya liquidado”), “En los procedimientos por el delito contemplado en este artículo, para la ejecución de la pena de multa y la responsabilidad civil, que comprenderá el importe de la deuda tributaria que la Administración Tributaria no haya liquidado por prescripción u otra causa legal en los términos previstos en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, incluidos sus intereses de demora, los Jueces y Tribunales recabarán el auxilio de los servicios de la Administración Tributaria que las exigirá por el procedimiento administrativo de apremio en los términos establecidos en la citada Ley”.

▷ De Nuestro Boletín
Últimos contenidos del boletín de ciencias sociales:

Autoría

El criterio del beneficio como de base inferencial de atribución de autoría o coautoría respecto al ilícito del 305 CP viene recogido en STS 1336/2002, de 15 de julio: » (…) Así, es patente que R. C. contribuyó de forma decisiva a formar la decisión de operar como consta; es decir de manera preordenada a obtener el beneficio que se ha dicho. De este modo, si fue condenado, ello no se debió a la mera formalidad de la ostentación del cargo, sino al ejercicio en plenitud de todas las atribuciones propias del contenido del mismo. O lo que es igual, al hecho de haber actuado realmente en representación de la persona jurídica de que se trata. Por tanto, este motivo tampoco resulta atendible (…)».

Asimismo, respecto a la supuesta delegación y confianza en los asesores respecto al cumplimiento debido de las obligaciones tributarias es precisa la cita de la conocida STS 374/2017, de 24 de mayo (caso Messi), en que se razona que al «autor se le imputará por su aportación relevante a la creación del riesgo, presupuesto compartido por los partícipes. Esa aportación permite considerar a quien la efectúa con su conducta como autor del delito fiscal si, reuniendo las características típicas de este delito (sujeto obligado en la relación tributaria) controla efectivamente el complejo de actos que culmina con la realización del riesgo creado.

Tal dominio del devenir delictivo no desaparece, como pretente la recurrente, por delegar actuaciones en otros sujetos, si conserva competencia para recabar información de su cumplimiento por el delegado y puede revocar la delegación (…)».

Tipo agravado de delito fiscal

Su incorporación al Código por la Ley O. 7 /2012 , en un nuevo tipo agravado, art. 305 bis, se justifica en su Preámbulo “para tipificar las conductas de mayor gravedad o de mayor complejidad en su descubrimiento”, que se sancionan con pena de prisión de dos a seis años y
multa, con el consiguiente aumento del plazo de prescripción, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

  • a) “Que la cuantía de la cuota defraudada exceda de seiscientos mil euros”;
  • b) “Que la defraudación se haya cometido en el seno de una organización o de un grupo criminal”;
  • c) “Que la utilización de personas físicas o jurídicas o entes sin personalidad jurídica interpuestos, negocios o instrumentos fiduciarios o paraísos fiscales o territorios de nula tributación oculte o dificulte la determinación de la identidad del obligado tributario o del
    responsable del delito, la determinación de la cuantía defraudada o del patrimonio del obligado tributario o del responsable del delito”.

El tipo concluye, en un segundo apartado, dividido en dos párrafos, con la doble disposición de que “A los supuestos descritos en el presente artículo les serán de aplicación todas las restantes previsiones contenidas en el artículo 305”, y que “En estos casos, además de las penas señaladas, se impondrá al responsable la pérdida de la posibilidad de obtener subvenciones o ayudas públicas y del derecho a gozar de los beneficios o incentivos fiscales o de la Seguridad Social durante el período de cuatro a ocho años”.

Elementos del Delito Fiscal

Los requisitos exigidos jurisprudencialmente para la consumación del tipo de este delito son los siguientes:

  • Una conducta típica, realizada bien por acción u omisión y dirigida a alguna de estas finalidades: a la elusión del pago de tributos, de cantidades retenidas o que se hubiesen debido retener o de ingresos a cuenta de retribuciones en especie; a la obtención indebida de devoluciones y al disfrute indebido de beneficios fiscales.
  • Un elemento subjetivo del injusto consistente en el carácter eminentemente defraudatorio de las modalidades típicas; engaña quien infringe el deber de verdad reconocido y sancionado por el ordenamiento jurídico, y falta a la verdad no sólo el que desfigura, tergiversa o manipula los elementos que conforman las bases impositivas para pagar insuficientemente, sino, también quien, sabedor de la obligación de declarar impuesta en el artículo 31 de la CE , 35 de la Ley General Tributaria, y de la Ley Reguladora del Impuesto de que se trate, en nuestro caso el del IVA regulado por la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, declarando cantidades ficticias de IVA soportado para que la diferencia con el repercutido y en definitiva la cantidad a ingresar por el obligado tributario fuera notablemente menor, con incumplimientos de los arts. 84 , 88 , 93 a 99 y concordantes de la precitada Ley del IVA.
  • Un determinado resultado lesivo para el Fisco que ha de superar determinada suma y que opera como condición objetiva de punibilidad, exigiendo el Legislador que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o ingresos a cuenta o de las devoluciones o beneficios fiscales indebidamente obtenidos o disfrutados, supere la cifra de 120.000 €, siendo que si la cuota defraudada no alcanza ese montante, la infracción cometida queda relegada a un ilícito típicamente administrativa a resolverse en un expediente sancionador por la Administración de Tributos, debiendo tener presente que, la eficacia que en el ámbito penal cabe conceder a las actas y diligencias extendidas por la inspección tributaria a que hacen referencia los artículos 145 de la LGT y 49 y siguientes del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, ha sido objeto de análisis por el Tribunal Constitucional que, en su conocida sentencia 76/1990 de 26 de abril, viene a declarar que el acta de inspección contiene la constatación de unos hechos de los cuales se infiere una noticia «criminis» suficiente para la apertura de un proceso penal, dentro del cual y en la fase de juicio oral tendrá el valor probatorio como prueba documental que el Juez Penal libremente aprecie, pudiendo tales actas de inspección ser objeto de contradicción por la parte a quien su contenido perjudique.

Prescripción

Respecto de la condena por responsabilidad civil por un delito fiscal, cuando ha transcurrido el plazo de 4 años que establece el art. 64 a) de la LGT, al no haberse determinado la administracción la deuda tributaria en el plazo de cuatro años, la STS nº 1807/2001 d 30 de octubre, concretamente su F.J. Noveno, argumenta lo siguiente:

«(…) Sin perjuicio de la validez general que tienen las exigencias respecto de la determinación del hecho inherente al art. 132.2 del CP , en relación con el supuesto aquí sometido a nuestra consideración, debemos declarar que no se requiere propiamente liquidación, si siquiera provisional de carácter administrativo (como en el caso de la STS 10-10-2001), porque tal liquidacción corresponderá a los órganos judiciales en fase de enjuiciamiento , los cuales determinarán el alcance de la cuantificación eludida por el acusado (persona contra la que se dirige un procedimiento penal; véase más sobre su significado en el diccionario y compárese con el acusador, público o privado) (sic) y ello porque del tenor del art. 66 de la LGT , los plazos de prescripción correspondientes se interrumpen- en la vía administrativa- por cualquier acción de la Administración Tributaria, realizada con el conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidacción y recaudacción del tributo devengado por cada hecho imponible(sic)que deberá paralizarse en caso de pasar el tanto de culpa a los Tribunales mediante accción ordinariamente activada por el Ministerio Fiscal(…)».

Conforme a lo razonamientos expuestos, correspondiendo a los órganos judiciales la liquidacción y determinación de la cuantificación de la cuantía eludida conforme a la responsabilidad civil «ex delicto» propia del ejercicio de la acción civil acumulada, si se ha interrumpido la prescripción de la deuda tributaria por las actuacciones inspectoras o judiciales.

Recursos

Véase también

Bibliografía

Guía sobre Delito Fiscal

 

Deja un comentario